Una nueva visión del mecenazgo cultural: los incentivos fiscales del Anteproyecto de ley andaluza de mecenazgo

Una nueva visión del mecenazgo cultural: los incentivos fiscales del Anteproyecto de ley andaluza de mecenazgo

José Miguel Martín Rodríguez Área de Derecho Financiero y Tributario Universidad de Extremadura

Resumen A mediados del año 2013 veía la luz un anteproyecto de Ley promovido por el gobierno socialista de Andalucía con el título “Anteproyecto de Ley por el que se adoptan medidas tributarias y administrativas destinadas a estimular la actividad cultural en Andalucía”. Comúnmente conocida como Ley de mecenazgo. En este trabajo desgranaremos en qué aspectos este anteproyecto incorpora verdaderas novedades en el panorama de deducciones al mecenazgo existente en España y qué elementos pueden resultar más problemáticos en caso de que finalmente entre en vigor. Especialmente útil será en este sentido comparar el texto andaluz con dos textos, uno en vigor: la Ley aprobada en Navarra el pasado 16 de mayo de 2014 1, cuyo propósito es también la regulación del mecenazgo cultural en la Comunidad Foral; y otro en su última fase de aprobación parlamentaria: el Proyecto de Ley del Parlamento de las Islas Baleares por el que se regula el consumo cultural y el mecenazgo cultural, científico y de desarrollo tecnológico, y se establecen medidas tributarias2.

1. Introducción A mediados del año 2013 veía la luz un anteproyecto de Ley promovido por el gobierno socialista de Andalucía con el título “Anteproyecto de Ley por el que se adoptan medidas tributarias y administrativas destinadas a estimular la actividad cultural en Andalucía”. Comúnmente conocida como Ley de mecenazgo3, este texto como indica su nombre, adopta realmente una concepción particular de este término. Por un lado se centra exclusivamente en el ámbito cultural, dejando a un lado otras actividades habitualmente incentivadas como la inversión en investigación y desarrollo o en la protección del medioambiente, por poner dos ejemplos. Este alcance aparentemente limitado se ve corregido con el empleo de una concepción amplia de 1

Ley Foral 8/2014, de 16 de mayo, reguladora del mecenazgo cultural y de sus incentivos fiscales en la Comunidad Foral de Navarra. 2 Boletín Oficial del Parlamento de las Islas Baleares, núm. 180, 23 de diciembre de 2014, págs. 11683 y ss. 3 El término mecenazgo tiene su origen etimológico en Mecenas (69 a.c. – 8 a.c.), consejero del emperador romano Augusto y reconocido protector de las letras y los literatos. Así lo recoge el Diccionario de la Lengua Española (DRAE) que entiende por mecenas a la persona que patrocina las letras o las artes.

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actividades culturales, que abarcan desde la cinematografía, la música o la danza a la literatura o la fotografía, incluyendo asimismo todas las actuaciones clásicas de protección y promoción del patrimonio histórico y cultural. Los instrumentos fiscales principales que aporta el texto para “estimular la actividad cultural en Andalucía” son dos. En primer lugar un sistema clásico de deducciones en el IRPF por donaciones irrevocables, puras y simples a determinadas entidades que desarrollen este elenco de actividades culturales; incluyendo entre ellas, como novedad, las donaciones realizadas en favor de empresas con ánimo de lucro de un teórico reducido tamaño. En segundo lugar, y como principal aportación a la creatividad legislativa autonómica, una deducción por consumo de “cultura” cuyo objetivo primordial es incentivar el consumo de cultura compensando a los consumidores la subida del IVA (del 8 al 21%) que entró en vigor el 1 de septiembre de 2012 y que tan negativamente ha afectado a este sector. Paralelamente encontramos en el texto otras medidas tributarias como la mejora de las reducciones en ISD para transmisión de empresas culturales, tanto inter vivos como mortis causa, o la aplicación de tipos reducidos en TPO y AJD para la transmisión de bienes culturales integrantes del patrimonio histórico. Al margen de las medidas impositivas el texto recoge una nueva tasa por utilización de espacios culturales y algunas modificaciones de rango administrativo en las que por motivo de espacio no nos vamos a detener. En este trabajo por tanto desgranaremos en qué aspectos este anteproyecto incorpora verdaderas novedades en el panorama de deducciones al mecenazgo existente en España y qué elementos pueden resultar más problemáticos en caso de que finalmente entre en vigor. Para ser realistas hemos de reconocer una clara limitación de este estudio: el retraso en la tramitación del Anteproyecto, cuya aprobación teórica estaba prevista para mediados de 2014. La convocatoria de elecciones anticipadas en Andalucía para el 22 de marzo de 2015 y la consecuente disolución del Parlamento andaluz extienden la parálisis del anteproyecto varios meses más. No obstante, creemos que las ideas contenidas en este texto merecen ser analizadas por sí solas como punto de partida para una reflexión sobre qué actividades deben promocionar los poderes públicos y qué instrumentos fiscales son los más adecuados para este fin.

2. Aspectos más relevantes del Anteproyecto de Ley por el que se adoptan medidas tributarias y administrativas destinadas a estimular la actividad cultural en Andalucía

2.1 Una severa crítica a la subida del IVA cultural En la exposición de motivos del anteproyecto se observa una crítica frontal a las medidas de austeridad y concretamente a la subida del IVA cultural del 8 2

al 21%4 que, a juicio de la iniciativa andaluza, “ha supuesto un incremento desmedido en el coste de los productos y servicios culturales”. Este encarecimiento para el consumidor ha contribuido al declive que venía sufriendo el sector cultural desde el inicio de la crisis económica en 2008. En este sentido, los números apuntados por el Informe Anual de la SGAE son verdaderamente escalofriantes:

Actividad

Caída de espectadores 2008-2013

Caída de recaudación 2008-2013

Teatro

33 %

15,8 %

Cine

28,9 %

20,1 %

Música clásica (directo)

17,9 %

17,2 %

Música popular (directo)

36,2 %

23,6 %

Fuente: Elaboración propia a partir de Anuario SGAE 2014 de las artes escénicas, musicales y audiovisuales

No es menos cierto, eso sí, que conforme a los números aportados por la propia SGAE la afirmación realizada en la exposición de motivos del anteproyecto de que la retracción en el consumo prácticamente ha neutralizado el pretendido efecto recaudatorio de la medida es, cuanto menos, cuestionable. Si tenemos en cuenta que las cifras de recaudación incluyen el IVA, con el tipo anterior del 8% unos ingresos de 100 millones, por ejemplo, equivaldrían a una recaudación en concepto de IVA de 7,4 millones; con el tipo del 21% la recaudación en concepto de IVA con esa misma recaudación se elevaría a 17,3 millones. Por tanto, para neutralizar el efecto recaudatorio de la subida de tipos los ingresos deberían haberse reducido a menos de la mitad, cosa que no ha sucedido como demuestran las estadísticas5. Otra cuestión diferente, eso sí, pueden ser las previsiones recaudatorias de la medida que, muy posiblemente y en vistas de la crisis que afecta al sector, se hayan incumplido. Al margen del incremento de recaudación en varios cientos de millones de euros, el problema resida tal vez en querer tratar de hacer caja con un sector cuya aportación al capital humano de nuestra sociedad escapa de todo cálculo numérico. No obstante, incluir en el mismo 4

Este cambio en la tributación se produjo tras la exclusión de varias entregas de bienes y prestaciones de servicios (entre ellos la entrada a teatros, circos y demás espectáculos o los servicios prestados por artistas personas físicas) del catálogo de tipos reducidos del art. 91 de la Ley 37/1992 mediante el Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad, cuya entrada en vigor se produjo el 1 de septiembre de 2012. 5 Una de las pocas noticias con datos contrastados sobre esta cuestión, aunque sin dejar a un lado el impacto negativo sobre el sector, confirma esta afirmación, señalando que, a pesar de la caída en el número de espectadores de cine en el año 2013, la recaudación en concepto de IVA de dicho año para esta actividad sería, merced al incremento del tipos al 21%, la más alta de la historia. Véase: Hacienda se forra con el desplome del cine español, El Confidencial, 9 de diciembre de 2013, http://bit.ly/1AsMv05.

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saco todas estas manifestaciones culturales puede otorgar a algunas de ellas un status que tal vez, en atención a la verdadera aportación de sus contenidos, debería ser revisado. 2.2 Un elenco de definiciones relevantes Antes de centrarnos en las medidas de carácter tributario que contiene el anteproyecto queremos hacer mención a las definiciones con que el texto delimita su propio ámbito de actuación. a) ¿Qué se entiende por mecenazgo? En primer lugar hay que recordar que, como hemos señalado anteriormente, no nos encontramos ante una ley de mecenazgo clásica, ya que los incentivos fiscales previstos se circunscriben al ámbito cultural. En este sentido el anteproyecto andaluz coincide con Ley Foral de Navarra aprobada en 2014, cuya razón de ser es el fomento del mecenazgo cultural mediante la aprobación de incentivos fiscales a favor de personas físicas o jurídicas sujetas a la normativa tributaria de la Comunidad Foral de Navarra. El Proyecto de ley balear, en cambio, ya en su propio título nos da una idea de su vocación más amplia, al hacer mención, aparte de al consumo y al mecenazgo cultural, al mecenazgo científico y de desarrollo tecnológico6. b) ¿Quiénes pueden ser los beneficiarios de las donaciones incentivadas?7 Como aparente novedad el anteproyecto andaluz incorpora la posibilidad de que las donaciones realizadas en favor de determinadas empresas o profesionales puedan beneficiarse de las deducciones que habitualmente solo se aplicaban a aportaciones en favor de entidades sin ánimo de lucro. Tal vez por ello la primera definición contenida en el anteproyecto es la de “empresa cultural”, aquellas que potencialmente, a pesar de su ánimo de lucro, pueden conferir a sus donantes el derecho a aplicar las diferentes deducciones previstas: “personas físicas o jurídicas que, con domicilio fiscal y, en su caso, social en el territorio de la Comunidad Autónoma de Andalucía, en nombre propio, de manera habitual y con ánimo de lucro se dedican a crear, editar, producir, reproducir, documentar, promocionar, difundir, comercializar y/o conservar, servicios o productos de contenido cultural” 6

La justificación, recogida en la exposición de motivos del texto, es seguir el criterio expuesto en la propia Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de Régimen Fiscal de las Entidades sin Finalidades Lucrativas y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo, que identifica como actividades de interés general meritorias de recibir incentivos fiscales al mecenazgo, además de las culturales, las que persiguen finalidades de interés general como las científicas o las de investigación científica y desarrollo tecnológico. 7 El concepto de donación que emplearemos es amplio, entendiendo dentro del mismo tanto las donaciones dinerarias y en especie como la cesión gratuita en forma de comodato o depósito de los bienes o la firma de convenios de colaboración. De hecho, en la Ley Foral y en el Proyecto balear se especifica por separado el régimen y la valoración para cada modalidad de aportación.

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En este sentido creemos que el Anteproyecto de Ley Andaluza comete un importante desliz. En su afán por excluir a empresas de cierto tamaño limita las posibilidades de deducción a aquellas donaciones realizadas en favor de empresas culturales con fondos propios por debajo de 200.000 euros 8. No obstante, la referencia a los fondos propios como criterio cuantitativo para excluir a determinados sujetos parece olvidar que en el concepto de empresa cultural se han incluido no solo a personas jurídicas, sino también a personas físicas, grupo totalmente ajeno al concepto de fondos propios. ¿Pretende el texto crear este límite solo para las empresas con forma jurídica? Advertimos que si es así se puede llegar al absurdo de que un profesional con ingresos millonarios (imaginemos un cantante de éxito) pueda verse beneficiado por las actividades de mecenazgo. Es cierto que la brevedad de la exposición de motivos da pocas pistas al respecto, no obstante, consideramos que el trámite parlamentario del texto corregiría este claro defecto. La Ley Foral de Navarra, en cambio, limita el acceso a los incentivos al mecenazgo por actividades culturales con ánimo de lucro exclusivamente a las personas físicas, excluyendo directamente a las personas jurídicas. Además, empleando un criterio que vemos a todas las luces más objetivo, establece como umbral para el acceso a estos incentivos que las personas físicas a que se destinan las ayudas no tengan un importe neto de la cifra de negocios superior a los 200.000 euros en el año inmediatamente anterior9. En el caso del Proyecto de Ley Balear se reconoce, al igual que en Andalucía, la posibilidad de que las aportaciones en favor de entidades con ánimo de lucro (así como de personas físicas) puedan generar el derecho a la deducción para el donante. No solo eso, en la versión en trámite a fecha de cierre de este trabajo no existe ningún tipo de límite al tamaño del donatario, ni persona física ni persona jurídica. c) ¿Cuáles son las “actividades culturales” que se incentivan? Otro aspecto fundamental para entender el ámbito de la norma es determinar qué se entiende por “servicios o productos culturales”, en este sentido el texto andaluz enumera seis grupos de actividades:

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En concreto, el artículo 3 del Anteproyecto, al recoger las deducciones en IRPF en favor de personas físicas que realicen donaciones a empresas culturales señala que gozarán de dicho beneficio “las cantidades donadas durante el ejercicio a empresas culturales con fondos propios inferiores a 200.000 euros con domicilio fiscal y, en su caso, social en el territorio de la Comunidad Autónoma de Andalucía (…). 9 En el caso de Navarra además, se delimita de manera concisa a qué personas físicas se podrán realizar estas donaciones al vincularlo a las tarifas del IAE aprobadas por la Comunidad Foral de Navarra (artículo 4 Ley Foral 8/2014). Concretamente, en el ámbito profesional: pintores, escultores, ceramistas, artesanos, grabadores y artistas similares, y restauradores de obras de arte. En lo que respecta a las actividades artísticas el elenco es mucho más numeroso, entre los principales: directores de cine y teatro; ayudantes de dirección; actores de cine y teatro; extras especializados, dobles, comparsas y meritorios; operadores de cámaras de cine, de televisión y vídeo; humoristas, apuntadores y regidores; artistas de circo; coreográficos; bailarines; maestros y directores de música; intérpretes de instrumentos musicales y cantantes.

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1.º La cinematografía, las artes audiovisuales y las artes multimedia. 2.º Las artes escénicas, la música, la danza, el teatro y el circo. 3.º El flamenco, en cuanto conjunto de expresiones artísticas constituidas por la música vocal o el cante, el arte de la danza o el baile y el acompañamiento musical o toque. 4.º Las artes visuales: artes plásticas o bellas artes, la fotografía y el diseño. 5.º Las ediciones literarias, fonográficas y cinematográficas, en cualquier soporte o formato. 6.º Las relacionadas con la investigación, documentación, conservación, restauración, recuperación, difusión y promoción del patrimonio histórico.

Este elenco de actividades construye una concepción amplia de cultura que resulta difícilmente discutible. Destacamos, eso sí, el afán por poner en valor el flamenco como manifestación cultural independiente del baile o la música, distinción amparada tal vez en la su reconocimiento por la UNESCO en 2010 como Patrimonio Cultural Inmaterial de la Humanidad. Comparando este catálogo de actividades culturales con el previsto en la Ley Foral Navarra de mecenazgo cultural no encontramos grandes diferencias. De hecho, a salvo del flamenco (sustituido en el caso navarro por folclore y otras tradiciones populares), coinciden prácticamente todas las 10 manifestaciones culturales . Lo mismo sucede con el catálogo de actividades o proyectos culturales recogidos en el Proyecto de Ley balear, un poco más lacónico en la enumeración de manifestaciones culturales autóctonas 11. d) ¿Cuál es el mecanismo para acceder a los beneficios fiscales? El mecanismo para que los sujetos que se dedican a estas actividades puedan dar lugar a los incentivos al mecenazgo funciona de forma diferente en el anteproyecto andaluz y en los otros dos textos. En el caso andaluz se prevé una suerte de reconocimiento implícito que únicamente obliga a los perceptores a informar, al principio de cada año natural y en relación a las donaciones recibidas en el ejercicio anterior, sobre el origen de dichas aportaciones así como los proyectos y actuaciones desarrollados12. En la Ley Foral, en cambio, se articula una declaración previa de interés social por el departamento del Gobierno de Navarra competente en materia de cultura. No necesitan de esta declaración, eso sí, aquellas actividades culturales desarrolladas, promovidas o subvencionadas por el propio departamento o sus fundaciones así como las organizadas por las entidades 10

Conviene destacar no obstante que, al contrario que el texto andaluz, la Ley Foral Navarra incluye, además de referencias al patrimonio cultural inmaterial o la diversidad lingüística, una cláusula abierta final en la que admite el potencial interés cultural de “cualesquiera otras actividades artísticas y/o culturales”. 11 De hecho, no incluye un apartado concreto como el del flamenco en el caso andaluz o los bailes populares navarros. No descartamos no obstante que en el trámite de aprobación se acaben incluyendo supuestos redundantes a fin de incrementar su visibilidad. Conviene recordar que el proyecto balear, además de al mecenazgo cultural, extiende el elenco de incentivos fiscales al mecenazgo científico y de desarrollo tecnológico. 12 Exigencia recogida en el que estaba llamado a ser artículo 15 quáter, apartado 1 in fine del Texto Refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Andalucía en materia de tributos cedidos, aprobado por Decreto Legislativo 1/2009, de 1 de septiembre.

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locales de Navarra y por las universidades públicas13. De este modo, cuando un particular u otra entidad desee percibir donaciones incentivadas deberá solicitar dicha declaración de interés social. El funcionamiento de los incentivos en el Proyecto balear se asemeja más al caso andaluz. En principio se admite el carácter deducible de las aportaciones gratuitas en favor de los sujetos que realicen las actividades culturales y científicas que enumera su artículo 2. En el caso de que una persona o entidad quiera beneficiarse de estos incentivos al mecenazgo pero su actividad no concuerde con las enumeradas en dicho precepto podrá solicitar una declaración de interés social, con un procedimiento similar al de Navarra, que legitimaría el acceso a los mismos. 3. Incentivos fiscales para estimular la actividad cultural en Andalucía Las medidas fiscales constituyen el principal paquete de incentivos previsto en el anteproyecto de ley de mecenazgo de Andalucía. Siempre dentro de su poder tributario, están previstas modificaciones en IRPF, ISD e ITPAJD, siendo las deducciones sobre la cuota íntegra autonómica en IRPF las más relevantes y en las que centraremos nuestra atención14. En la Ley Foral de Navarra los incentivos fiscales en cambio se circunscriben prácticamente a las deducciones en IRPF e IS para los sujetos donantes, impuestos que recordemos son regulados de forma íntegra y autónoma por la cámara parlamentaria navarra. Mucho más parecido con los incentivos previstos en el anteproyecto andaluz son los recogidos en el texto balear, que abarcan también IRPF, ISD, ITPAJD e incluso el IP15. 3.1 Incentivos fiscales en el ámbito de tributos cedidos totalmente a las Comunidades Autónomas: ISD e ITPAJD En el caso del ISD hemos de advertir que las variaciones propuestas para incentivar las actividades culturales son prácticamente testimoniales ya que consisten, simplemente, en la mejora de un conjunto de reducciones desde el 99%, vigente con carácter general en Andalucía, al 99,99%16. En el Proyecto 13

En el caso de las entidades locales y las universidades públicas se exige, no obstante, la comunicación al departamento competente, que podrá denegar motivadamente la consideración de interés social en el caso de que no se correspondan las actividades culturales señaladas en la ley foral. 14 Los cambios legislativos se introducirían en el Texto Refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Andalucía en materia de tributos cedidos, aprobado por Decreto Legislativo 1/2009, de 1 de septiembre, texto que centraliza el ejercicio de las competencias andaluzas sobre tributos cedidos total y parcialmente. 15 En relación al IP el incentivo propuesto en el texto balear es una bonificación del 90 % de la parte proporcional de la cuota que corresponda a la titularidad de pleno dominio de los bienes de consumo cultural a los cuales hace referencia al artículo 5 de la propia Ley de mecenazgo. Esta modificación y los demás incentivos fiscales se insertarán en el Decreto Legislativo 1/2014, de 6 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de las Disposiciones Legales de la Comunidad Autónoma de las Illes Balears en Materia de Tributos Cedidos por el Estado. 16 Los cambios que propone el anteproyecto se introducirían en los artículos 21 y 22 del citado Decreto Legislativo 1/2009.

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balear, muy similar, el incremento es algo mayor, al pasarse de la reducción del 95% aplicable con carácter general a una reducción del 99% con una serie de requisitos. El anteproyecto andaluz elevan en primer lugar las clásicas reducciones por adquisición mortis causa e inter vivos de empresas individuales, negocios profesionales o participaciones en entidades cuando se transmitan empresas culturales con fondos propios inferiores a 200.00017. El mismo porcentaje de reducción incrementado se aplicará también sobre las donaciones de dinero cuyo objeto sea la constitución o ampliación de una empresa cultural con fondos propios inferiores a 200.000 euros, ampliándose, eso sí, la base máxima de reducción de 120.000 a 180.000 euros. En el ámbito del ITPAJD las modificaciones que prevé el anteproyecto son dos. Por un lado en un nuevo artículo 25 quáter se reduciría el tipo aplicable en la modalidad de TPO a las transmisiones de bienes inmuebles y muebles cuando estén inscritos en el Catálogo General del Patrimonio Histórico Andaluz y sean incorporados por el adquirente a una empresa, actividad o proyecto de carácter cultural. La minoración en el tipo propuesta es, desde el 6 al 3,5% en el caso de los bienes muebles; y desd el 8% (que se eleva de forma progresiva hasta el 10% para una base liquidable superior a 700.000 euros) hasta el 6% en el caso de bienes inmuebles. En el caso balear, el incentivo solo se propone para los bienes muebles, que pasarían a tributar del 4% al 1%. La segunda modificación que se recogería en un nuevo artículo 29 bis del Decreto Legislativo 1/2009 de Andalucía, consiste en la reducción del tipo impositivo de la modalidad AJD del impuesto desde el 1,5% al 0,3% para las primeras copias de escrituras y actas notariales que documenten transmisiones de bienes de carácter cultural inscritos en el Catálogo General del Patrimonio Histórico Andaluz que se incorporen por el adquirente a empresas, actividades o proyectos de carácter cultural. El Proyecto balear propone en este caso su reducción a la mitad, del 1,2% vigente al 0,6%. Como ya advertimos, este grupo de medidas centradas en bonificar la transmisión gratuita de empresas culturales o la transmisión de bienes inscritos en el Catálogo General del Patrimonio Histórico Andaluz no han sido recogidas en la normativa navarra, más centrada en aprobar incentivos en forma de deducción para los donatarios en sus respectivos impuestos sobre la renta, IRPF e IS. 17

Esta reducción se manifiesta de tres formas diferentes en la normativa andaluza. En primer lugar se articula la reducción por adquisición mortis causa de empresas individuales, negocios profesionales o participaciones en entidades, recogida originalmente en el artículo 20.2 c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y mejorada por el artículo 21.1 b) del Decreto Legislativo 1/2009 de Andalucía. Prácticamente idéntica es la reducción prevista para la misma adquisición inter vivos, recogida inicialmente en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987 y mejorada en el artículo 21.2 b) del Decreto Legislativo andaluz. Por último, como principal novedad en la normativa andaluza, en el artículo 22 ter se permite también el acceso a una reducción equivalente (99%; 99,99% para empresas culturales si se aprobara el anteproyecto) cuando la adquisición, inter vivos o mortis causa, sea realizada por una persona sin relación de parentesco siempre y cuando se acredite una relación laboral o de prestación de servicios de más de 10 años de antigüedad y adicionalmente se ejercieran tareas de responsabilidad en la gestión o dirección de la empresa o negocio con una antigüedad mínima de 5 años.

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En el caso andaluz observamos que las medidas de mayor calado se aplican en el ámbito del ITPAJD, siendo casi testimonial el incremento de las reducciones en ISD. 3.2 Incentivos fiscales en el ámbito del IRPF El paquete de medidas previstas en el anteproyecto andaluz de mecenazgo cultural en materia de IRPF se basa en la creación de un conjunto de deducciones que los donantes aplicarán sobre su cuota íntegra autonómica. Lo más destacable en este sentido es la articulación de una deducción por “consumo cultural” llamada a paliar teóricamente el impacto del incremento del IVA en un elenco de servicios culturales del 8 al 21% desde el 1 de septiembre de 2012 como señalamos anteriormente. Si bien esta deducción por consumo cultural se recoge también en el Proyecto de Ley de mecenazgo balear veremos a continuación que su ámbito es mucho más reducido que en el texto andaluz. El hecho de que nos llame más la atención en este nuevo mecanismo de deducción “por consumo” no significa en absoluto que no merezcan mención y análisis el conjunto de deducciones por donación que, en su formato más clásico, el anteproyecto andaluz pone sobre la mesa. a) Deducciones por donaciones “irrevocables, puras y simples”18 Estas deducciones, habituales en nuestro sistema fiscal, se insertan en el apartado 1 de un nuevo artículo 15 quáter del Decreto Legislativo 1/2009 y tienen una serie de características propias. El importe de la deducción que prevé el anteproyecto andaluz es, para todas las modalidades de donaciones incentivadas, del 15% de las cantidades donadas, a aplicar sobre la cuota íntegra autonómica con un límite inicial de deducción, independiente para cada una de las modalidades incentivadas, de 240 euros por contribuyente (dan derecho a deducción por tanto solo los primeros 1.600 euros de donación en cada modalidad). Muy similar es en principio el sistema de deducción previsto en el Proyecto balear, también del 15% de las cantidades donadas aunque con un límite conjunto para todas las donaciones incentivadas de 600 € (en este caso solo los primeros 4.000 euros darían derecho a la deducción). En el caso navarro el importe de las deducciones es superior (80% por los primeros 150 euros de donación y 40% por el resto) aunque hay que tener presente que en 18

El carácter irrevocable determina que el donante, una vez perfeccionada la donación, no puede recuperar el bien o derecho donado por su propia voluntad. El carácter simple atiende a la causa por la que la misma se realiza: una liberalidad. Se contrapone de este modo a las donaciones por méritos o servicios cuyas causas son, respectivamente, atender a las cualidades personales o acciones del donatario o bien remunerar al donatario por el servicio que prestó gratuitamente al donante. En todo caso si la donación no es simple debe advertirse. Finalmente, la donación es pura en contraposición a la donación onerosa o a la condicional; en las que la donación está sujeta al cumplimiento de una carga o condición. BLÁZQUEZ LIDOY, A. y MARTÍN DEGANO, I., “Aspectos problemáticos y Propuestas de reforma de la Ley 49/2002 en materia de mecenazgo”, Crónica Tributaria, núm. 145, 2012, pág. 25.

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su caso no operan las deducciones estatales que, en principio podrían ser compatibles con las previstas en los textos de las Comunidades Autónomas de régimen común19. En el Anteproyecto andaluz se establece un límite de renta que impide que todos los contribuyentes puedan acceder a estas deducciones, excluyéndose de las mismas a aquellos cuya suma de las bases imponibles general y del ahorro sea superior a 80.000 euros en caso de tributación individual o a 100.000 euros en caso de tributación conjunta; un umbral que podemos entender en cierta medida lógico. A todas luces insuficiente e incluso cicatero nos parece en cambio el límite previsto en la normativa balear: no podrán acceder a las deducciones aquellos contribuyentes cuya base imponible total supere la cuantía de 12.500 € en el caso de tributación individual o de 25.000 € en el caso de tributación conjunta. ¿Qué proceso mental ha llevado al legislador balear a imaginar que personas con rentas inferiores a 12.500 euros pueden destinar alegremente hasta 4.000 € a fines culturales o científicos? Si en un simple ejercicio de cálculo descontamos los 5.550 euros del (“actualizado”) mínimo personal del contribuyente previsto en el artículo 57.1 de la Ley IRPF obtenemos 6.950 euros de “renta disponible”, ¿de verdad es lógico fijar como límite de la deducción a un sujeto que debería destinar más del 50% de su renta disponible a dichas donaciones? No sólo eso, con la última reforma del IRPF es posible que aunque dicho sujeto donara dichos importes no tendría cuota tributaria suficiente sobre la que aplicar estas deducciones. Un despropósito. ¿No deberían ser precisamente las rentas medias-altas a las que se debería incentivar que destinen parte de su renta disponible a estos fines? El proyecto balear no lo entiende así. Desde luego es un límite ridículo cuyo fin no puede ser otro que eliminar la efectividad de estos incentivos. A la vista de estos números es lógico que el proyecto balear no imponga ningún tipo de limite al importe de las deducciones en relación a la cuota íntegra autonómica, ¿para qué si la aplicación práctica de estas deducciones va a ser testimonial? El anteproyecto andaluz en cambio, en consonancia con los límites que establece también el Estado, establece que el conjunto de todas las deducciones no podrá superar el 20% de la cuota íntegra autonómica del sujeto pasivo. En el anteproyecto andaluz se recogen diferentes modalidades de donaciones incentivadas que pasamos a describir brevemente. La primera modalidad de deducción está prevista en el artículo 15 quáter a) para 19

Con vigencia desde el 1 de enero de 2015 las deducciones estatales por donativos en el IRPF se han incrementado ostensiblemente tras la modificación operada en el artículo 19 de la Ley 49/2002 por virtud del apartado primero de la disposición final quinta de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. En concreto, por los 150 primeros euros de donación en favor de las entidades enumeradas en la nota anterior la deducción alcanzará el 75% (50% en 2015) y por el resto la deducción será del 30% (27,5%). Aunque esta reforma mejora las deducciones previstas anteriormente, no es menos cierto que supone un retroceso respecto a la Proposición de Ley formulada en su momento por el Partido Popular cuando formaba parte de la oposición parlamentaria en la que las deducciones previstas en el IRPF ascendían al 70%, sin límite de cantidad. Véase: Proposición de Ley de modificación de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, 28 de enero de 2011, Núm. 292-1.

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donaciones, en favor de consorcios participados por las administraciones públicas, fundaciones y asociaciones declaradas de utilidad pública, constituidos con fines de interés cultural para proyectos y actuaciones inscritos en el Registro Andaluz de Colaboración Cultural. Este sistema de deducción por cantidades donadas en favor de actuaciones públicas o con apoyo público se asemeja al configurado en la normativa de mecenazgo de Navarra. Esta intervención pública es en teoría una garantía del enfoque cultural y el interés general de estas manifestaciones así como del destino de los fondos donados. Un caso similar es la deducción prevista a continuación en el apartado b) para donaciones en favor de bienes de interés cultural inscritos en el Catálogo General del Patrimonio Histórico Andaluz20. Por último, el apartado e) del artículo 15 quáter recoge otra deducción que podemos entender también como “institucional”, al permitir a los autores y herederos de bienes culturales deducir el 15% del valor que se otorgue a los mismos cuando sean donados o cuando se constituya un derecho real de usufructo o depósito temporal sin contraprestación en favor de las instituciones culturales de la Junta de Andalucía. Al margen de estas donaciones “institucionales” el anteproyecto de ley recoge en el apartado d) de dicho artículo 15 quáter la deducción que permite realmente otorgar al texto el carácter de ley de mecenazgo en el sentido estricto del término21 y en el que se emplea la importante definición de empresa cultural que describimos anteriormente. En concreto, esta deducción se aplicará a las cantidades donadas en favor de dichas empresas culturales (tanto personas físicas como jurídicas, recordamos) para ser empleadas en el elenco de actividades culturales expuesto en el apartado 2.2 supra. Como señalamos anteriormente uno de los aspectos más novedosos de esta medida es permitir aplicar deducciones por cantidades donadas en favor de entidades o personas con ánimo de lucro, rompiendo con la tradicional configuración no lucrativa del mecenazgo que articulaba la Ley 49/2002 de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo22. 20

En concreto las cantidades donadas deberán destinarse a la investigación, conservación, restauración, rehabilitación, consolidación, difusión, exposición o adquisición de bienes ubicados en el territorio de la Comunidad Autónoma de Andalucía cuya titularidad sea de la Junta de Andalucía, y que hayan sido declarados expresa e individualizadamente bienes de interés cultural e inscritos como tales en el citado Catálogo General del Patrimonio Histórico Andaluz. 21 De hecho, la segunda acepción del término mecenazgo en el DRAE es “Protección dispensada por una persona a un escritor o artista”. 22 Concretamente, el artículo 16 limita el acceso a los beneficios fiscales al mecenazgo a los donativos, donaciones y aportaciones en favor de: a) Las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el Título II de esta Ley. b) El Estado, las Comunidades Autónomas y las Entidades Locales, así como los Organismos autónomos del Estado y las entidades autónomas de carácter análogo de las Comunidades Autónomas y de las Entidades Locales. c) Las universidades públicas y los colegios mayores adscritos a las mismas. d) El Instituto Cervantes, el Institut Ramon Llull y las demás instituciones con fines análogos de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia. e) Los Organismos Públicos de Investigación dependientes de la Administración General del Estado.

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Con carácter excepcional además, el anteproyecto de ley prevé la posibilidad de que los porcentajes de deducción se incrementen del 15 al 20% cuando se destinen a proyectos que, en cada ejercicio, sean declarados prioritarios o de especial interés para la Comunidad Autónoma, por las correspondientes leyes de Presupuesto de cada año23. La Ley Foral Navarra que venimos analizando es en el fondo más restrictiva en este aspecto que el texto andaluz (¿y balear?) al limitar el acceso a estas deducciones por donaciones a actividades culturales con ánimo de lucro a las realizadas en favor de personas físicas, siempre condicionadas además al trámite previo de la declaración de interés social que se deberá solicitar. b) Deducción por “consumo cultural” Para finalizar este trabajo nos corresponde analizar una de las principales innovaciones que plantea el anteproyecto de ley andaluza de mecenazgo cultural: la deducción por consumo cultural. Esta deducción, prevista en un futuro artículo 15 quáter 3 del Decreto Legislativo 1/2009 permitirá a los contribuyentes deducir el 15% de las cantidades que hayan destinado durante el ejercicio, en el territorio de la Comunidad Autónoma de Andalucía, a la compra de alguno de los bienes y servicios culturales siguientes: 1.º Los libros que constituyan obras de creación literaria cuyo contenido sea poesía, narrativa o ensayo24. 2.º Obras de creación artística, pictóricas o escultóricas, en cualquiera de sus formatos, que sean originales y realizadas íntegramente por el artista, y que sean únicas o seriadas. Quedan excluidos de esta deducción los objetos de artesanía y las reproducciones. 3.º Entradas a teatros, salas cinematográficas y a circos. 4.º Entradas a representaciones coreográficas, musicales, o audiovisuales cuando se celebren en espacios cuya programación se destine exclusivamente a dichas actividades25.

El importe máximo de la deducción es también de 240 euros por contribuyente (por tanto darán derecho a deducción los primeros 1.600 euros de “consumo cultural”), computándose a efectos del límite del 20% de la cuota íntegra, autonómica junto con las señaladas anteriormente. El umbral de renta 23

Este incremento del 5% también podrá ser disfrutado por los donantes reconocidos con el Premio a la colaboración cultural de la Comunidad Autónoma previsto en el artículo 7 del propio anteproyecto. 24 Destaca la aplicación de la deducción a los libros, no porque no entendamos que son un producto cultural digno de protección, sino porque la entrega de los mismos en formato físico sigue tributando al tipo superreducido del IVA (4%), por lo que en este caso no opera la lógica de la compensación al consumidor del incremento del denominado “IVA cultural”. Es cierto, no obstante, que a los libros adquiridos en formato electrónico se les aplica el tipo del 21%, por entender que constituyen prestaciones de servicios. 25 En concreto estas actividades quedan delimitadas por los tres primeros grupos de actividades “culturales” enumeradas por el texto de la propia ley en su artículo 2: La cinematografía, las artes audiovisuales y las artes multimedia; las artes escénicas, la música, la danza, el teatro, el circo y el flamenco.

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para aplicar esta deducción es más estricto que para las anteriores, quedando excluidos aquellos contribuyentes cuya suma de las bases imponibles general y del ahorro sea superior a 45.000 euros en caso de tributación individual o a 55.000 euros en caso de tributación conjunta. Es cierto que esta modalidad de deducción se incluye también en el Proyecto de Ley balear de mecenazgo cultural y científico, no obstante su ámbito es mucho más limitado. En primer lugar porque la definición de consumo cultural que se configura es mucho más limitada, entendiendo como tal únicamente “la adquisición por personas físicas o jurídicas de productos culturales como las obras de creación artística, pictóricas o escultóricas, en cualquiera de sus formatos, que sean originales y que el artista haya elaborado íntegramente y que sean únicas o seriadas”. Se excluye de este modo todas las prestaciones de servicios o la adquisición de libros, operaciones que sí incentivaría la ley andaluza. El importe de la deducción sí sería igual, un 15% del valor del bien con un límite común junto con las demás deducciones de 600 euros. No obstante, como ya criticamos anteriormente, el ridículo umbral de base imponible total (12.500 euros en declaración individual y 25.000 euros en declaración conjunta) hará, salvo que se corrija en su tramitación parlamentaria, que estas deducciones sean prácticamente testimoniales. Para acreditar la adquisición de estos bienes y servicios el anteproyecto andaluz impone una doble carga formal que en nuestra opinión constituye el principal obstáculo a su aplicación práctica. Por un lado los contribuyentes deberán conservar facturas u otros justificantes expedidos por la persona o entidad correspondiente en que se haga constar los datos de la operación. Esta obligación de solicitar y conservar facturas para el ciudadano de a pie, si bien no es nueva26, sí que supone una importante molestia que, eso sí, se puede ver claramente compensada con la deducción. No obstante, a diferencia de otros gastos que gozan de una deducción similar, el carácter atomizado del consumo cultural obligará a la solicitud y conservación de muchos documentos que, sin duda, limitará el potencial número de beneficiarios de esta deducción. Paralelamente, la entidad o persona que realice la venta deberá remitir a la consejería correspondiente una declaración informativa con las facturas u otros justificantes expedidos en cada año natural de manera individualizada con los datos de identificación de las personas adquirentes o consumidoras y el concepto e importe individualizado del valor de lo adquirido o consumido. No obstante, es inevitable que nos surjan dudas sobre la operatividad y efectividad de estas deducciones ¿están preparadas las pequeñas y medianas empresas o los profesionales que presten estos servicios a manejar esta cantidad de documentación? ¿Se facilitarán los medios informáticos para hacer llevadera estas pesadas obligaciones formales? De no ser así aventuramos que muchos potenciales prestadores de servicios culturales declinarían emitir dichas facturas y comunicarlas de forma masiva, limitando el acceso a los incentivos a los ciudadanos. Es más, la comunicación de las facturas a clientes particulares lleva implícito el reconocimiento de unos ingresos que tal vez hasta entonces habían 26

Son frecuentes en la normativa autonómica las deducciones por otros consumos como la adquisición de libros de texto u otros gastos de estudio, gastos médicos, de guardería, etc. No entramos en detalle en las mismas por entender que se extralimitaría el ámbito de este estudio.

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permanecido, digamos en la sombra. Si bien las deducciones por consumo puede ser un instrumento deseable de lucha contra el fraude fiscal (ya se ha hecho por ejemplo en el ámbito de las obras y reformas domésticas) no creemos que este sea el objetivo tras esta ley de mecenazgo. El número de empresarios y profesionales que no muerda el anzuelo del control tributario o que, simplemente, huya despavorido de las cargas formales aparejadas a estos incentivos, redundará en detrimento de la efectividad de las medidas y en perjuicio de los consumidores “culturales”.

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