Estimación subjetiva del Principio \"Arm´s length\" medio de defensa

El Precio de Transferencia: Est imación subjetiva del principio "arm 's length" medio de defensa frente a otros Estados y el ajuste a la mediana del rango precio/ margen A. Marco Chávez Gonulea"

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l. CONCEPTO El concepto de precios de transferencia y su reglamentación es relativamente nueva en nuestro sistema tributario, ya que fue introducido por primera vez en el año 2001 mediante la Ley N11 27356. Esta normatividad especial de precios de transferencia agregada al Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR), tiene por objetivo corregir el inferior pago del Impuesto a la Renta en el Perú originado por las sobrevaluaciones o subvaluaciones realizadas en las operaciones entre empresas vinculadas extranjeras y/o ubicadas en paraísos fiscales y empresas nacionales domiciliadas en el Perú1 , así como servir como instrumento de defensa legal de la soberanía fiscal del estado peruano frente a otros

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estados que compiten por obtener la mayor recaudación de impuestos directos2 , al causar un aumento en la base imponible de las rentas correspondientes a su jurisdicción 3 . Los Métodos Transaccionales Tradicionales 4 y los Métodos Transaccionales basados en los Márgenes5 establecidos por la Ley del Impuesto a la Renta tienen como base el principio "arm's /ength" ya que están dirigidos a determinar si las condiciones impuestas en las relaciones comerciales y financieras entre empresas asociadas son consistentes con las que se hubieran pactado entre empresas independientes en condiciones de mercado similares8 , ello porque en operaciones entre vinculadas el precio es el resultado de una decisión corporativa sobre la cual podrían haber pesado consideraciones tributarias 7 •

Abogado por la PUCP, LLM Boston University, ex func1onario SUNAT, ex asesor Tribunal F1scal. Docente universitario. El artículo 32-A de la LIR presume que hay pe~uicio al interés fiscal cuándo: 1) Se trate de operaciones internacionales en donde concurran dos o más paises o JUnsdicciones distintas; 2) Se trate de operaClOiles nacionales en las que. al menos, una de las partes sea un sujeto inafecto (salvo el Sector Público Nacional), goce de exoneraciones del Impuesto a la Renta, pertenezca a regímenes diferenciales del Impuesto a la Renta o tenga suscrito un convenio que garantiza la estabilidad tributaria; 3) Se trate de operaciones nacionales en las que, al menos, una de las partes haya obtenido pérd1das en los últimos seis (6) ejercicios gravables. Por expresa disposición del artículo 32• de la LIR, la normatividad sobre precios de transferencia tamb1én es aplicable al Impuesto General a las Ventas. CALLEJA, Angel. "Los precios de transferencia un camino sin retorno". En "Cinco Días" publicación de Garrigues & Andersen.7 de mayo de 2001 . Ver http:/www.garriguesmedioambiente com/download/Angei%20Calleja%20Cjoco%20D%C3%ADas%20 7-05-2001 .pdf ; BARBOSA MARIÑO, Juan. "El Regimen de Precios de Transferencia en Colombia un análisis de su desarrollo del principio de plena competencia y la vinculación económica" En: Universitas. Ene- Jun 2006. N~ 111 . Pontificia Universidad Javeriana, Bogotá Colombia, p. 37. "Al permitirse a las autondades ftscales de diversos pafses revisar y objetar los valores de los bienes y seNicios que se fijan, cada una buscara obtener el mayor recaudo de impuestoS'. BOIDMAN, Nathan. "Can an efficient transfer pricing strategy be developed under Canadian Law?" Sem1nar "lntercompany Transfer Pncmg" Ch1cago December 1-2, 1994. "Futthermore, in the Canada/U.S. context, it is obvious that any strategy seeking to maximiza a profit shift to Ganada and not lo lhe United Slales (i.e., lhe Canadian parent with outbound lransaclions lo a U. S. subsidiaty) wi/1 meet sttff restslance from lhe U. S. lransfer price law apparatus, mcluding the inlimidatmg risk of onerous pena/fíes under U. S. sectton 6662'. Tales oomo: Método del Precio Comparable no controlado, Método del precio de reventa, Método del costo incrementado. Así: Método de participación de ut1lidades. Método residual de partiCipación de utilidades, Metodo del margen neto transaccional. Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE). ·Guía sobre los precios de transferencia para empresas multinacionales y administraciones f1scales". Prefacio, párrafo. 5, 6 y Cap. l. párrafo.1.2. FREYR E, Enrique. "Precios de Transferencia en el Perú". "Una manipulación de los precios, hacia arriba o hacía abajo, puede obedecer a causas como la necesidad corporativa de reducir la carga fiscal, la cobettura de necesidades, del flujo de caja, impuestos o restricciones a la repatriación de utilidades, y de otros conceptos, presiones para la maxímización de las ganancias, controles de cambio de divisas, riesgo de mantenimiento de moneda en paises con menor estabilidad tributaria, penetración de mercados, entre muchas otras• En: Revista Análisis Tributario, Tributación Internacional Sobre Precios de Transferencia ,Lima, Diciembre 2003 p.3

VECTIGALIA

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El Precio de Transferencia

11. EL PRINCIPIO "ARM'S LENGTI-f' (ESTIMACIÓN SUBJETIVA). El principio "amis length" básicamente consiste en aplicar el concepto de entidad separada a las transacciones dentro de un grupo económico, es decir, cuando los precios/margen de utilidad de las empresas asociadas no reflejan el citado principio, estos pueden ser ajustados a aquellos que hubieren existido entre empresas independientes en operaciones y en circunstancias comparables y similares8. La declaración oficial de este principio aparece en el párrafo 1 del artículo go del Acuerdo del Modelo Fiscal de la OCDP, que es la base de los tratados fiscales bilaterales en los que participan los estados miembros de la OCDE y un grupo creciente de estados no miembros, como el Perú que recoge este principio en el artículo go numeral 1 de los Convenios para evi· lar la Doble Imposición suscritos con Brasil, Canadá, numeral 1) de la Chile y España10 y en el artículo Decisión Nº 578/2004 de la Comisión Andina 11 •

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2.1 Estimación subjetiva del principio. La Guía de la OCDE sobre precios de transferencia para empresas multinacionales y administraciones

fiscales, reconoce la subjetividad del princ1p1o arm 's length, que se construye como "una estimación directa del precio que las partes hubieran acordado, si hubieran recurrido directamente a la alternativa del mercado para la transacción controladéf12 • Así cuando se aplique los métodos transaccionales tradicionales o los métodos transaccionales basados en los márgenes "( ... ) como un medio de estimar las utilidades que una o ambas de las empresas asociadas hubieran obtenido si hubieran establecido relaciones con empresas independientes."' 3• De lo expuesto podemos afirmar que el principio arm ·s length es de naturaleza incierta y etérea, ya que permite a la Administración Jributaria y al contribuyente tener apreciaciones distintas respecto al precio/margen,. o al método de precio de transferencia "mas apropiado" a utilizar15, pues no existen bases o parámetros objetivos sobre los cuales construir este principio. Así por ejemplo en el caso Aztec Software & Technology Services Limited16 , el Tribunal de la India revocó la posición de la Administración Tributaria, que rechazaba el método de precio de transferencia escogido por el contribuyente (T NMM), reemplazándolo por el método de precio comparable no controlado (CUP). Finalmente el Tribunal reenvío el caso a la Administración Tributaria manteniendo el método elegido por el contribuyente, estableciendo que la Administración

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Ibídem. lbldem. Cap. 1 Párrafo 1.6. Articulo 9• numeral 1 del Acuerdo del Modelo Fiscal de la OECD: "Cuando (. .)las dos empresas están, en sus relaciones comerciales o financieras, unidas por condiciones aceptadas o impuestas que difieran de las que serían acordadas por empresas independientes, los beneficios que habrían sido obtenidos por una de las empresas de no existir dichas condiciones, y que de hecho no se han realizado a causa de las mismas, podrán incluirse en los benefiCIOS de esa empresa y someterse a imposición en consecuencia".

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Artículo 9° numeral1 de los Convenios para evitar la Doble Imposición: "Cuando(. ..) en sus relaciones comerciales o financieras, unidas por condiciones aceptadas o impuestas que difieran de las que serían acordadas por empresas independientes, las rentas que habrían sido obtenidas por una de las empresas de no existir dichas condiciones, y que de hecho no se han realizado a causa de las mismas, podrán incluirse en la renta de esa empresa y sometidos a imposición en consecuencia". Artículo 7° numeral1 de la Decisión 578:1. "Cuando: a) una empresa de un País Miembro participe directa o indirectamente en la dirección, el control o el capital de una empresa de otro País Miembro, o b) unas mismas personas participen directa o indirectamente en la dirección, el control o el capital de una empresa de un Pafs Miembro y de una empresa de otro País Miembro, y en uno y otro caso las dos empresas estén, en sus relaciones comerciales o financieras, unidas por condiciones aceptadas o Impuestas que difieren de las que serfan acordadas por empresas mdependientes, las rentas que habrfan sido obtenidas por una de las empresas de no existir dichas condiciones, y que de hecho no se han realizado a causa de las mismas, podrán incluirse en la renta de esa empresa y sometidas en consecuencia a imposición". OCDE, Op.Cit. Párrafo 1.16; Informe N9 • 289-2006/SUNAT: "Cuando el método de valoración más apropiado resulte siendo alguno de los métodos tradicionales basados en las operaciones, el contribuyente obligado a aplicar las normas de precios de transferencia, que por dificultades para obtener información adecuada no cuenta con información de operac1ones entre terceros independientes, puede emplear la información obtenida de operaciones que él mismo realice con partes independientes a efectos de la aplicación de tales métodoS'. lbid loe cit. BOIDMAN, Nathan. Ob. Cit. "In any other case (i.e., where an "objective" basis for establíshing arm's-length prices is not present), the development of a transfer price by taxpayers (oran audit of that price by the tax authority) lnvolves an unavoidable degree of subjectivity (i.e., estimating the "correct• price based on the facts-and-circumstances evaluation and determination) that often results in differing determinations and, thus, disputes between the parties·. Para determinar el mejor método hay que incluir varios factores en un interactivo proceso que incluye el analisis funcional de las entidades controladas (que podría identificar una transacción no controlada suficientemente comparable), disponibilidad de Información cualitativa de comparables no controlados (compañías o transacc1ones) , el nivel de a¡uste que se debe hacer al Imperfecto comparable y la actitud o preferencias del gobierno hac1a los diferentes métodos de precios de transferencia transaccionales tradicionales o basados en margenes. Ver: AMERKHAIL, Valerie. "Functional Analysis and choos1ng the best method". En: Practica! Guide to US Transfer Pricing: Third Edition. Editor Robert T. Cole. Matthew Bender & Company lnc. Diciembre 2006. Section 12.01 . • (... ) the choice of the best method should be an mterative process in which TPM preferences of govemments and information from the functional analysis inform the search for potential comparables and vice versa". BETIINGER, Herbert. "Precios de transferencia sus efectos fiscales". Empresa Editorial, Mexico, 2003. p. 65. "Si la regla del mejor método no indica claramente cual debe elegirse, un factor adicional que puede tomarse en cuenta para seleccionar el método, es que (.. .) el método alternativo debe producir resultados congruentes con los que se obtuvieron en la aplicación de los otros métodos. Además, al evaluar las distintas aplicaciones de un mismo método(...) un segundo método (u otra aplicación del mismo método) produzca resultados congruentes con una de las aplicaciones alternativas". Aztec Software & Tech Ud (2007) 107 ITD 141 (SB)

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Tributaria debe fundamentar adecuadamente su decisión de reemplazar el método de precio de transferen Cia que el contribuyente ha utilizado y justificado 17• Sin embargo, la subjetividad del precio/margen arm·s length 18, es causada no solo por una falta de definición del concepto de valor de mercado'8 , concepto que podría no existir en ciertos casos de operaciones de empresas multinacionales especializadas 20 ; sino también, porque el precio/margen puede ser el resultado de ·estimaciones"2 ', que normalmente adolecen de la falta de una base de datos de dominio público con información desagregada de los comparables 22 • No obstante lo expuesto, cabe reconocer que el principio arm s Jength es el que suministra una mejor aproximación a una operación en condiciones normales23. En el caso GlaxoSmithKiine lnc. vs la administración tributaria canadiense, resuelto por el Tribunal de Canadá el 30 de mayo de 200824, éste último decidió que el precio de compra del insumo genérico "Ranitidine" pagado por empresas productoras de versiones genéncas similares al Zantac era el precio razonable y comparable que GSK Canadá debió pagar a su empresa vinculada (Adechsa) domiciliada en Suiza proveedora 17

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del insumo, y que debía separarse el contrato de licencia de intangibles (marcas, soporte de marl